建立與完善注冊會計師行業(yè)監(jiān)管體系的構(gòu)想

　　注冊會計師協(xié)會(以下簡稱協(xié)會)是管理、監(jiān)督并服務(wù)于注冊會計師行業(yè)的自律性組織，其行業(yè)監(jiān)管職能在日常工作中顯得尤為突出。但是我國注冊會計師行業(yè)起步較晚，行業(yè)監(jiān)管體系在不少地方協(xié)會特別是地市級基層協(xié)會尚未建立，或者尚待完善。本文試就如何建立和完善協(xié)會的行業(yè)監(jiān)管體系進(jìn)行探討，并就行業(yè)監(jiān)管體系的運(yùn)作談?wù)勎覀兊臉?gòu)想。

　　一、業(yè)務(wù)監(jiān)管體系的職能

　　就總體而言，協(xié)會的業(yè)務(wù)監(jiān)管職能主要是對注冊會計師和會計師事務(wù)所(以下簡稱事務(wù)所)的職業(yè)道德、執(zhí)業(yè)質(zhì)量進(jìn)行監(jiān)督、檢查，并在涉及監(jiān)管內(nèi)容的方面為事務(wù)所及注冊會計師提供服務(wù)。具體劃分為檢查、咨詢、保護(hù)和懲戒等幾個方面。

　　(一)檢查職能

　　檢查的目的在于提高注冊會計師的執(zhí)業(yè)水平，保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量；并憑借檢查、調(diào)查所取得的證據(jù)資料，保護(hù)注冊會計師及事務(wù)所的合法權(quán)益，懲戒違反職業(yè)道德規(guī)范或具有其他過錯的事務(wù)所及注冊會計師。按照檢查要求主體的不同和檢查是否具有特定目的劃分，可分為日常檢查和調(diào)查兩類：

　　1.日常檢查，具體可分為一般性檢查和專項檢查、全面檢查和重點抽查、經(jīng)常性的檢查與臨時性檢查、聯(lián)查、互查等。

　　2.調(diào)查，又稱專案調(diào)查，主要指協(xié)會收到舉報或投訴，需要對某事務(wù)所的某項具體業(yè)務(wù)展開調(diào)查，或者事務(wù)所及注冊會計師認(rèn)為受到不當(dāng)?shù)拿袷禄蛐淌绿幜P，請求協(xié)會為其行使抗辯權(quán)而展開調(diào)查。協(xié)會應(yīng)形成完善的信息反饋機(jī)制，通過計算機(jī)網(wǎng)絡(luò)掌握事務(wù)所的各種情況，及時組織專案調(diào)查，建立健全舉報制度。

　　(二)咨詢職能

　　隨著事務(wù)所和注冊會計師業(yè)務(wù)逐步拓展和日益復(fù)雜，協(xié)會的咨詢職能將日益顯現(xiàn)其重要性。目前因執(zhí)行質(zhì)量事故而導(dǎo)致事務(wù)所和注冊會計師陷于被動甚至被推上被告席的，很大一部分原因?qū)儆趫?zhí)業(yè)人員業(yè)務(wù)能力所限或?qū)Ψㄒ?guī)、準(zhǔn)則理解的偏差，導(dǎo)致技術(shù)處理上的失誤。這種情況下，注冊會計師及事務(wù)所對協(xié)會的鑒定表態(tài)成為一種主動的需求，希望協(xié)會能夠通過行業(yè)監(jiān)管體系提供更多的咨詢服務(wù)，這就為協(xié)會監(jiān)管咨詢職能的發(fā)揮提供了廣闊的空間。

　　(三)保護(hù)職能

　　依法保護(hù)事務(wù)所及注冊會計師的合法權(quán)益，不但是監(jiān)管體系的一項職能，也是協(xié)會的一種責(zé)任，這一點目前顯得尤為迫切。

　　近幾年來，不少事務(wù)所成為代償代賠的訴訟目標(biāo)，只要事務(wù)所出具的驗資或審計報告有所謂不實之處，不論造成不實的過錯責(zé)任是否在注冊會計師，也不論造成的損失與事務(wù)所報告之間有無必然因果關(guān)系，更不論訴訟時效是否已過期，事務(wù)所往往被追加為共同被告或被追加為被執(zhí)行人，而且此種情況有愈演愈烈之勢。協(xié)會作為注冊會計師行業(yè)的權(quán)威機(jī)構(gòu)，應(yīng)為事務(wù)所及注冊會計師的不公正待遇仗義執(zhí)言，這樣會比事務(wù)所及注冊會計師自己抗辯的收效大得多。

　　(四)懲戒職能

　　懲戒，是對違反職業(yè)道德規(guī)范、在執(zhí)業(yè)過程中具有重大過錯且形成危害后果的事務(wù)所及注冊會計師實施處罰，以促進(jìn)其改正錯誤、遵守職業(yè)道德和提高執(zhí)業(yè)質(zhì)量，并使其他事務(wù)所和注冊會計師引以為戒。協(xié)會對事務(wù)所及注冊會計師的監(jiān)督檢查應(yīng)與懲戒處罰結(jié)合起來，只檢查不處理不算監(jiān)管，也達(dá)不到監(jiān)管的目的。目前，對事務(wù)所和注冊會計師的處罰分為三個類型：

　　1.協(xié)會處罰，指協(xié)會按照章程和行業(yè)規(guī)則、規(guī)范的規(guī)定，以協(xié)會名義實施的處罰，如通報批評、停止會籍等；

　　2.由財政部門依據(jù)《違反注冊會計師法處罰暫行規(guī)定》等，對事務(wù)所及注冊會計師實施的行政處罰，如暫停執(zhí)業(yè)、撤銷事務(wù)所等；

　　3.由司法機(jī)關(guān)依據(jù)《民法通則》、《刑法》等規(guī)定，對事務(wù)所及注冊會計師所實施的處罰，包括承擔(dān)民事責(zé)任、追究刑事責(zé)任等。

　　二、行業(yè)監(jiān)管體系的建立和運(yùn)作

　　完善的監(jiān)管機(jī)構(gòu)和過硬的監(jiān)管隊伍是搞好業(yè)務(wù)監(jiān)管工作的可靠保證。根據(jù)協(xié)會監(jiān)管工作的職能，參照司法體系的相關(guān)做法，筆者認(rèn)為應(yīng)在協(xié)會監(jiān)管體系下分別建立調(diào)查、鑒定和懲戒三個專業(yè)委員會。

　　(一)調(diào)查委員會

　　調(diào)查委員會可以協(xié)會監(jiān)管部原分工人員為基礎(chǔ)，抽調(diào)在大、中型事務(wù)所工作過、具有相關(guān)業(yè)務(wù)資格的注冊會計師為委員會的成員。調(diào)查委員會組成人員分專職和兼職兩類，必要時可臨時向律師和政府有關(guān)部門專業(yè)人員咨詢。

　　調(diào)查委員會組織審議、討論專案調(diào)查組的調(diào)查小結(jié)(總結(jié))或調(diào)查報告時，應(yīng)通知所有委員出席；組織調(diào)查聽證會時，除應(yīng)通知一定數(shù)量的委員出席外，還應(yīng)通知被調(diào)查的事務(wù)所及注冊會計師列席聽證，接受質(zhì)詢。調(diào)查委員會通過調(diào)查并審議通過的調(diào)查報告，應(yīng)連同其他調(diào)查材料裝訂成卷宗，以書面形式移送鑒定委員會。移送鑒定委員會的調(diào)查報告，應(yīng)與有關(guān)當(dāng)事人(包括被調(diào)查的事務(wù)所及注冊會計師，以及其他對本案有利害關(guān)系的單位或個人)見面并征求意見。調(diào)查委員會對立案事項經(jīng)調(diào)查確認(rèn)被調(diào)查的事務(wù)所及注冊會計師無過錯，或雖有過錯但情節(jié)顯著輕微不足以給予處罰時，應(yīng)以調(diào)查小結(jié)(總結(jié))或調(diào)查報告形式，提出撤銷案件的建議，調(diào)查材料不再移送鑒定委員會。

　　調(diào)查委員會對鑒定委員會和懲戒委員會對具體案件的鑒定結(jié)論或處理決定持有異議的，可通過協(xié)會監(jiān)管部提出書面抗辯或抗訴。

　　(二)鑒定委員會

　　鑒定委員會同樣以協(xié)會監(jiān)管部原分工人員為基礎(chǔ)組建，除抽調(diào)業(yè)務(wù)熟練、為人正直的資深注冊會計師，還應(yīng)聘請對注冊會計師事業(yè)熱心、具有一定權(quán)威的律師兼任委員或擔(dān)任法律顧問。當(dāng)鑒定委員會經(jīng)審查認(rèn)為調(diào)查確認(rèn)的事實不清、證據(jù)不足時，可將專案卷宗退回調(diào)查委員會，以書面形式通知調(diào)查委員會重新調(diào)查或作補(bǔ)充調(diào)查。

　　鑒定委員會經(jīng)審查鑒定，認(rèn)定被審查的事務(wù)所及注冊會計師有過錯并需要給予處罰(包括通報批評，下同)的，應(yīng)將鑒定結(jié)論與所附卷宗一并移送懲戒委員會。鑒定委員會經(jīng)審查鑒定，確認(rèn)被審查的事務(wù)所及注冊會計師在具體案件中無過錯，或雖有過錯但情節(jié)輕微不足以給予處罰的，應(yīng)將鑒定結(jié)論及處理意見報協(xié)會批準(zhǔn)撤銷案件，鑒定材料不再移送懲戒委員會。經(jīng)審查認(rèn)定事務(wù)所及注冊會計師并無過錯，而因客戶或第三方的原因致使執(zhí)業(yè)人員對具體被審驗事項判斷錯誤，鑒定委員會可以書面通知被審查的事務(wù)所及有關(guān)投訴人。

　　鑒定委員會對協(xié)會監(jiān)管部轉(zhuǎn)來調(diào)查委員會抗辯或抗訴的案件要求重新鑒定的，應(yīng)另外組織人員審查材料，重新作鑒定結(jié)論。鑒定委員會接到基層協(xié)會鑒定委員會或事務(wù)所及注冊會計師請求對具體業(yè)務(wù)事項進(jìn)行鑒定的，經(jīng)協(xié)會監(jiān)管部同意，可以受理并給予鑒定，但送審的基層協(xié)會或事務(wù)所及注冊會計師應(yīng)對送審材料的真實性、全面性負(fù)責(zé)，鑒定委員會的鑒定結(jié)論應(yīng)以咨詢意見書面形式出具。鑒定委員會對懲戒委員會就具體案件的處理決定持有異議的，可通過協(xié)會監(jiān)管部提出抗辯或抗訴。

　　鑒定委員會對事務(wù)所及注冊會計師提出的法院等有關(guān)部門對其處罰不當(dāng)?shù)陌讣�，�?jīng)調(diào)查委員會調(diào)查和本委員會鑒定后，如果認(rèn)為處罰的確有錯，應(yīng)當(dāng)向?qū)嵤┨幜P的法院等部門提出抗辯或提出其他形式的書面交涉。

　　(三)懲戒委員會

　　懲戒委員會亦應(yīng)以協(xié)會監(jiān)管部原分工人員為基礎(chǔ)組建，該委員會主任可由監(jiān)管部主任或協(xié)會正、副秘書長兼任，同時約請政府有關(guān)部門人員參加；必要時，也可聘請律師擔(dān)任法律顧問。

　　懲戒委員會對鑒定委員會移送的鑒定結(jié)論及所附案件卷宗進(jìn)行審查，經(jīng)審查認(rèn)為調(diào)查報告認(rèn)定的事實不清、證據(jù)不足，或鑒定結(jié)論定性不準(zhǔn)、適用法律、法規(guī)和準(zhǔn)則不當(dāng)?shù)�，可以退回材料，要求調(diào)查委員會或鑒定委員會作補(bǔ)充調(diào)查、補(bǔ)充鑒定或重新鑒定。

　　懲戒委員會經(jīng)審議決定對被審查的事務(wù)所及注冊會計師實施處罰的，文件印發(fā)前應(yīng)與被處罰的事務(wù)所及注冊會計師見面，充分征求受處罰的單位或個人的意見；必要時，懲戒委員會也可以組織聽證會，受處罰的單位或個人應(yīng)出席聽證會并可以為自己的過錯進(jìn)行申辯。

　　懲戒委員會經(jīng)審議決定不對受審查單位或個人實施處罰的，應(yīng)將審議意見報協(xié)會監(jiān)管部批準(zhǔn)；懲戒委員會對經(jīng)審議決定不處罰的案件和經(jīng)審議決定不改變以前已作處罰決定的案件，應(yīng)以書面形式通知相關(guān)單位或個人。

　　事務(wù)所及注冊會計師及其他當(dāng)事人對協(xié)會實施的或協(xié)會參與實施的處理不服，可以向協(xié)會監(jiān)管部申請復(fù)議，也可以向上一級協(xié)會申訴，協(xié)會監(jiān)管部認(rèn)為需要重新調(diào)查、鑒定和復(fù)議處理的，或上級協(xié)會指定復(fù)查復(fù)議的，應(yīng)當(dāng)照辦，其程序與以上相同。
懲戒委員會議事規(guī)則應(yīng)與以上兩委員會相同。

　　三、業(yè)務(wù)監(jiān)管體系各專業(yè)委員會的職責(zé)和權(quán)限

　　(一)調(diào)查委員會的職責(zé)和權(quán)限

　　1.調(diào)查委員會負(fù)責(zé)對協(xié)會監(jiān)管部受理立案的案件組織專案調(diào)查，并參與組織對所屬事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量的日常檢查。

　　2.調(diào)查委員會組織專案調(diào)查的案件應(yīng)包括：(1)事務(wù)所的客戶或第三人就事務(wù)所及注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中的過錯向協(xié)會或其他有關(guān)機(jī)構(gòu)進(jìn)行的舉報或投訴；(2)事務(wù)所及注冊會計師在執(zhí)業(yè)中受到不公正待遇而向協(xié)會提出請求保護(hù)的申請；(3)協(xié)會監(jiān)管部交辦的事務(wù)所及注冊會計師認(rèn)為處罰不當(dāng)要求重新調(diào)查處理的案件；(4)協(xié)會監(jiān)管部交辦的財政、審計、法院等有關(guān)部門轉(zhuǎn)來要求對事務(wù)所及注冊會計師的過錯進(jìn)行處罰需要調(diào)查的案件；(5)協(xié)會參與處理的案件，當(dāng)事人不服，依照《行政復(fù)議法》申請復(fù)議，而需要重新調(diào)查或作補(bǔ)充調(diào)查的案件；(6)協(xié)會監(jiān)管部從其他渠道獲得信息認(rèn)為需要立案調(diào)查的案件。

　　3.調(diào)查委員會專案調(diào)查的內(nèi)容應(yīng)包括：(1)事務(wù)所及注冊會計師在執(zhí)行具體業(yè)務(wù)時，是否按照獨立審計準(zhǔn)則、實務(wù)公告等規(guī)定的程序?qū)嵤?有無違反職業(yè)道德規(guī)范?在執(zhí)業(yè)過程中有無違法、違紀(jì)行為?(2)引發(fā)立案調(diào)查的審計、驗資等被審驗事項的實際情況如何?(3)事務(wù)所及注冊會計師對被審驗事項所發(fā)表的審驗意見或所出具的證明是否正確?是否符合被審驗事項的實際情況?所作結(jié)論依據(jù)的證據(jù)是否充分?適用的法律、法規(guī)是否適當(dāng)?

　　4.調(diào)查委員會對調(diào)查終結(jié)的案件，應(yīng)在調(diào)查小結(jié)(總結(jié))或調(diào)查報告中就被審查的事務(wù)所及注冊會計師的具體職務(wù)行為有無過錯及過錯的性質(zhì)、程度以及危害后果發(fā)表意見。

　　5.調(diào)查委員會應(yīng)關(guān)注已調(diào)查案件的鑒定及處理情況，調(diào)查委員會認(rèn)為移送案件鑒定或處理不當(dāng)?shù)�，有�?quán)通過協(xié)會監(jiān)管部提出抗辯或抗訴。

　　6.調(diào)查委員會應(yīng)對鑒定委員會、懲戒委員會要求重新調(diào)查或補(bǔ)充調(diào)查的案件或事項實施調(diào)查，并及時將新的調(diào)查材料及修正后結(jié)論移送要求重新調(diào)查或補(bǔ)充調(diào)查的專業(yè)委員會。

　　(二)鑒定委員會的職責(zé)和權(quán)限

　　1.鑒定委員會負(fù)責(zé)審查調(diào)查委員會移送的調(diào)查終結(jié)的案件，并就被調(diào)查的事務(wù)所及注冊會計師有無過錯及過錯的性質(zhì)和程度進(jìn)行鑒定，也可以對被審查案件本身涉及的事項的質(zhì)和量進(jìn)行鑒定。

　　2.鑒定委員會鑒定事務(wù)所及注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中的過錯，包括程序性過錯和實質(zhì)性過錯，程序性過錯指事務(wù)所及注冊會計師是否按執(zhí)業(yè)道德規(guī)范及準(zhǔn)則、實務(wù)公告的要求進(jìn)行執(zhí)業(yè)；實質(zhì)性過錯是指專業(yè)判斷、適用法律法規(guī)及認(rèn)定被審驗事項的性質(zhì)、數(shù)量的錯誤。

　　3.鑒定委員會對協(xié)會監(jiān)管部轉(zhuǎn)來所屬基層協(xié)會和事務(wù)所及注冊會計師申請鑒定的案件或其他事項，有責(zé)任組織專業(yè)人員進(jìn)行鑒定并以委員會的名義發(fā)表鑒定意見。

　　4.鑒定委員會經(jīng)審查認(rèn)為調(diào)查結(jié)論不當(dāng)或依據(jù)不足，調(diào)查的事實不清或證據(jù)不足時，有權(quán)要求調(diào)查委員會重新調(diào)查或作補(bǔ)充調(diào)查。

　　5.鑒定委員會應(yīng)關(guān)注已鑒定并移送案件的處理情況，認(rèn)為移送案件處理不當(dāng)?shù)模�有�?quán)通過協(xié)會監(jiān)管部向懲戒委員會提出抗辯或抗訴。

　　6.鑒定委員會對懲戒委員會提出進(jìn)行重新鑒定或補(bǔ)充鑒定的案件或事項，應(yīng)及時予以辦理。

　　7.鑒定委員會對監(jiān)管部交辦的事務(wù)所及注冊會計師認(rèn)為因協(xié)會鑒定不當(dāng)導(dǎo)致錯誤處罰而要求重新鑒定的，監(jiān)管部轉(zhuǎn)來調(diào)查委員會的抗辯或抗訴的案件，以及依照《行政復(fù)議法》復(fù)議需要重新或作補(bǔ)充鑒定的案件，應(yīng)在原鑒定人員以外組織專業(yè)人員重新鑒定。重新鑒定時，如果認(rèn)為原調(diào)查材料反映的事實不清，有權(quán)要求調(diào)查委員會重新調(diào)查或作補(bǔ)充調(diào)查。

　　(三)懲戒委員會的職責(zé)和權(quán)限

　　1.懲戒委員會負(fù)責(zé)對鑒定委員會移送的案件作出處理決定。對于調(diào)查事實無誤、鑒定結(jié)論正確但因處罰不當(dāng)而需要撤銷或改變已生效的處罰決定的，懲戒委員會可直接審議處理。

　　2.處理決定包括不處罰和給予處罰兩類。給予處罰還應(yīng)按過錯情節(jié)、危害后果及其他有關(guān)規(guī)定分為若干種具體處罰形式，如通報批評、警告、罰款、暫停執(zhí)行部分或全部業(yè)務(wù)、吊銷有關(guān)執(zhí)業(yè)許可證、撤銷事務(wù)所等。

　　3.懲戒委員會有權(quán)對調(diào)查報告及鑒定結(jié)論進(jìn)行評價，認(rèn)為需要時，有權(quán)要求調(diào)查委員會、鑒定委員會作補(bǔ)充調(diào)查、補(bǔ)充鑒定或重新鑒定。

　　4.懲戒委員會對協(xié)會監(jiān)管部轉(zhuǎn)來的調(diào)查委員會或鑒定委員會向本會提出的抗辯或抗訴，應(yīng)及時處理并將處理結(jié)果書面通知提出抗辯或抗訴的專業(yè)委員會。